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Date: 20/03/2025

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Fiscal

Salaires, pensions et rentes

Un dirigeant prenant des fonctions en France à la suite de la fermeture de la filiale espagnole peut-il bénéficier du régime des impatriés ?

La cour administrative d'appel de Paris a maintenu des rehaussements d'impôt sur le revenu mis à la charge d'un dirigeant, qui avait notamment invoqué le bénéfice du régime des impatriés prévu par l'article 155 B du CGI.

En principe, les « impatriés » bénéficient, sous certaines conditions, de l'exonération temporaire d'impôt sur le revenu de certains éléments de rémunérations et certains revenus patrimoniaux (CGI art. 155 B ; BOFiP-RSA-GEO-40-10-21/06/2017). Ce régime s'applique aux salariés et dirigeants appelés à occuper un emploi pendant une durée déterminée ou indéterminée dans une entreprise établie en France, soit par l'intermédiaire d'une entreprise établie à l'étranger (mobilité intragroupe), soit recrutées directement à l’étranger par une entreprise établie en France (BOFiP-RSA-GEO-40-10-10-21/06/2017). Dans ce dernier cas de figure, l’exonération ne concerne ni les personnes venues exercer un emploi en France de leur propre initiative ni celles qui ont déjà établi leur domicile en France lors du recrutement.

Dans l'affaire, à la suite d'un contrôle fiscal au titre des années 2014 à 2016, l'administration fiscale a remis en cause la résidence et les modalités d'imposition d'un contribuable travaillant entre la France et l'Espagne. Celui-ci était initialement dirigeant d'une société espagnole et il était installé à Madrid avec sa famille depuis 2007. À la suite de la fermeture de la filiale espagnole, l'avenant n° 3 à son contrat de travail avec la société mère française signé le 26 septembre 2012 a prévu que l'intéressé était rapatrié au siège social à Paris pour occuper les fonctions de directeur commercial et que ses frais de transport entre Paris et l'Espagne et ses frais d'hébergement en France seraient pris en charge jusqu'au 31 juillet 2013. Puis l'avenant n° 4 du 19 novembre 2013 a prévu qu'il serait chargé de déployer et gérer un réseau de partenaires revendeurs en France et Espagne et dans d'autres territoires et que ses frais de transport entre la France et l'Espagne et ses frais d'hébergement en France continueraient à être pris en charge par son employeur jusqu'au 31 juillet 2014. Enfin, l'avenant n° 5 du 7 mars 2014, conclu avec la société française stipulait que le lieu d'exercice des fonctions de l'intéressé n'était pas une clause essentielle et qu'elles pouvaient être exercées à Madrid ou au siège.

Le contribuable soutenait être :

Le juge a maintenu les rehaussements. En effet, il résultait de l'instruction que pour la période de janvier à octobre 2014, le contribuable avait passé 120 jours en France sur 290 jours totaux, soit plus de la moitié des jours ouvrés de la période. Dans ces conditions, alors même que 21 jours passés en France correspondraient à une période de vacances, le contribuable devait être regardé comme ayant principalement exercé son activité professionnelle en France entre le 1^er janvier et le 17 octobre 2014. Dès lors, les revenus perçus durant cette période constituaient des revenus de source française au sens de l'article 164 B du CGI, imposables en France en qualité de non résident fiscal de France.

Par ailleurs, pour la période du 20 octobre 2014 au 31 décembre 2016, considérant que le contribuable exerçait principalement son activité en France entre le 1^er janvier et le 17 octobre 2014, le juge a estimé qu'il ne pouvait être regardé comme ayant été appelé de l'étranger à occuper un emploi dans une entreprise établie en France. Il ne pouvait donc pas invoquer le bénéfice du régime des impatriés.

À noter

La lecture de l'arrêt de permet pas de déterminer pour quelle(s) raison(s) la mobilité intragroupe du salarié n'a pas été invoquée pour bénéficier du régime fiscal des impatriés.

Par ailleurs, rappelons que l'article 155 B, I.2 du CGI prévoit que la fraction de la rémunération correspondant à l'activité exercée à l'étranger est exonérée si les séjours réalisés à l'étranger sont effectués dans l'intérêt direct et exclusif de l'employeur (même si aucune prime d'impatriation n'est exonérée en application de l'article 155 B, I.1°).

Nous ne manquerons pas de suivre la suite de cette affaire si un pourvoi est formé par le contribuable.

Pour aller plus loin :

- voir « Impôt sur le revenu » RF 1153, §§ 2300 à 2312

- voir « Mobilité internationale du salarié », 2e ed., § 32-1

CAA Paris 6 mars 2025, n° 23PA02864