Actualités fiscales
Date: 02/01/2026 | 
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Fiscal
Contentieux
Substitution de base légale : quand la composition de la commission est remise en question
Lorsque l'administration demande, devant le juge, que l'imposition, initialement fondée sur les dispositions régissant la détermination d'une catégorie de revenus soit maintenue en faisant application des dispositions régissant la détermination d'une autre catégorie de revenus, il appartient au juge de l'impôt de rechercher si, eu égard à la nature du différend qui persistait entre le contribuable et l'administration, l'application de règles différentes de détermination du bénéfice taxable soulève des questions entrant dans le champ de compétence de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires que le contribuable n'aurait pas été en mesure de soumettre à son avis.
Les faits
Dans l'affaire, à la suite d'une vérification de comptabilité d'une EURL exerçant une activité d'agent commercial dans la vente de tissu en gros, dont les bénéfices sont imposables à l'impôt sur le revenu entre les mains de son associé unique et gérant, M. X, l'administration fiscale a rehaussé les bénéfices de l'EURL dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux (BIC). Lors du contentieux, le juge a relevé d'office l'erreur de catégorie d'imposition des bénéfices de l'EURL et a refusé de faire droit à la demande de substitution de base légale du redressement en bénéfices non commerciaux (BNC).
À cet égard, la cour s'est fondée sur la seule circonstance que la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, saisie à la demande du contribuable, avait siégé dans la composition prévue pour la détermination du BIC, conformément à la base légale initialement retenue par l'administration, et non dans celle prévue pour la détermination du BNC, ce qui avait selon elle pour effet de priver l'intéressé d'une garantie attachée à la nouvelle base légale envisagée.
Rappel du principe lors d'une demande de substitution de base légale
Le Conseil d'État rappelle que, si l'administration peut, à tout moment de la procédure, invoquer un nouveau motif de droit propre à justifier l'imposition, une telle substitution de base légale ne saurait avoir pour effet de priver le contribuable des garanties de procédure prévues par la loi, compte tenu de la base légale substituée et notamment de la faculté de demander la saisine de la commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, lorsque celle-ci est compétente pour connaître du différend (LPF art. L. 59 et L 59 A).
Lorsque l'administration demande, devant le juge, que l'imposition, initialement fondée sur les dispositions régissant la détermination d'une catégorie de revenus soit maintenue en faisant application des dispositions régissant la détermination d'une autre catégorie de revenus, il appartient au juge de l'impôt de rechercher si, eu égard à la nature du différend qui persistait entre le contribuable et l'administration, l'application de règles différentes de détermination du bénéfice taxable soulève des questions entrant dans le champ de compétence de la commission que le contribuable n'aurait pas été en mesure de soumettre à son avis.
La solution
Le Conseil d'État n'a pas suivi le raisonnement des juges du fond. Selon lui, la seule circonstance de la composition de la commission précitée n'était pas, par elle-même, de nature à priver le contribuable de la garantie tenant à la possibilité de saisir la commission. Il appartenait en effet au juge de rechercher si la substitution sollicitée soulevait des questions nouvelles, entrant dans le champ de compétence de la commission et que le contribuable n'aurait pas été en mesure de lui soumettre. Par suite, l'arrêt est annulé et renvoyé devant la cour administrative d'appel de Lyon.
Pour aller plus loin :
- « Dictionnaire fiscal », RF 2025 § 59430
- « Contrôle fiscal », 21e ed., 2025, O. Lemaire, p. 205
CE 23 décembre 2025, n° 491806